Доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам

Отношения, связанные с предоставлением заемных и кредитных средств, регулируются нормами гл. 42 Гражданского кодекса РФ. При этом основное отличие кредитного договора от договора займа заключается в том, что стороной по кредитному договору (кредитором) может выступать только банк или иное кредитное учреждение, имеющее лицензию на осуществление банковской деятельности. В роли займодавца по обычному договору займа могут выступать любые юридические и физические лица.

К ценным бумагам, которые служат средством оформления долговых обязательств, относятся, прежде всего, векселя и облигации. Кроме того- это депозитные и сберегательные сертификаты, а также банковские сберегательные книжки на предъявителя, особенность которых состоит в том, что они являются средством оформления договора банковского вклада (п. 1 ст. 836 Гражданского кодекса РФ)

Проценты за пользование банком денежными средствами, находящимися на счете клиента, уплачиваются только в том случае, если иное не предусмотрено договором банковского счета (договором на расчетно-кассовое обслуживание).

Другие долговые обязательства - товарный кредит (ст. 822 Гражданского кодекса РФ) и коммерческий кредит (аванс, предварительная оплата, отсрочка и рассрочка оплаты товаров, работ или услуг - ст. 823 Гражданского кодекса РФ).

Доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст.ст. 266, 267, 292, 294, 294.1, 300, 324 и 324.1 Налогового кодекса РФ

Организация вправе создавать резервы по сомнительным долгам, на ремонт основных средств, на гарантийный ремонт и др. Если созданные резервы не использованы или использованы не полностью, то неиспользованная сумма резервов включается в состав внереализационных доходов.

Для целей налогообложения прибыли налогоплательщики вправе создавать следующие виды резервов:

- резерв по сомнительным долгам;

- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;

- резервы банков;

- страховые резервы;

- резервы страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование;

- резервы под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность;

- резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств;

- резерв предстоящих расходов на оплату отпусков;

- резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет;

- резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждений по итогам работы за год.

8. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Налогового кодекса РФ

В соответствии с п. 2 ст. 248 Налогового кодекса РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Данное положение также распространяется на случаи безвозмездного пользования нежилыми помещениями, когда в состав внереализационного дохода включаются суммы экономической выгоды в размере неуплаченной арендной платы, которая определяется исходя из рыночных цен, с учетом ст. 40 Налогового кодекса РФ (п. 2 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 25 Налогового кодекса РФ - письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 г. N 98, Постановление ФАС Центрального округа от 05.06.2007 г. N А39-3251/2006, а так же Письма Минфина России N 03-03-04/4/63 от 17.10.2005 г., N 03-03-06/4/37 от 04.04.2007 г., N 03-03-06/1/77 от 04.02.2008 г.).

Однако следует отметить, что указанное правило не распространяется на операции по получению денежных средств по договорам беспроцентного займа. Так, согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 г. N 3009/04, получение беспроцентного займа не означает получения внереализационного дохода в виде экономической выгоды от безвозмездно полученной финансовой услуги.

Аналогичное мнение высказано представителями Минфина, например:

В Письме Минфина России N 03-03-06/1/245 от 02.04.2008 г. сказано, что гл. 25 НК РФ не установлен порядок определения дохода в виде экономической выгоды и ее оценки, экономическая выгода от экономии на процентах при получении беспроцентного займа не учитывается в составе внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли.

Налоговая база по рассматриваемому основанию исчисляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса РФ, но не ниже следующих показателей:

а) остаточной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 Налогового кодекса РФ - по амортизируемому имуществу;

б) затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (работам, услугам).

При этом обязанность по подтверждению рыночных цен возлагается на налогоплательщика-получателя имущества (работ, услуг). Информация о ценах подтверждается документально или путем проведения независимой оценки.

Примечательна ситуация, когда организация использует в коммерческой деятельности аудиовизуальные произведения, перешедшие в общественное достояние. УФНС России по г. Москве в письме от 01.04.2004 N 26-12/22906 указывает, что использование таких произведений не следует рассматривать как безвозмездное получение имущественных прав согласно п. 2 ст. 248 и п. 8 ст. 250 НК РФ, так как передающее лицо и конкретный получатель указанных прав отсутствуют. Однако, полученные доходы для целей налогообложения прибыли учитываются в составе доходов от реализации.